Taxation d’office : une procédure qui permet de déroger au respect du contradictoire

Avant de parler de taxation d’office, pouvez-vous nous parler de la procédure de rectification contradictoire ? À quel moment l’administration fiscale est-elle amenée à engager ce type de procédure ?

Raphaël SABOURIN : Conformément aux dispositions de l’article L.55 du Livre des Procédures Fiscales (LPF), l’administration fiscale engage une procédure de rectification contradictoire lorsqu’elle constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments qui servent de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes dus en vertu de la Législation fiscale.

Schématiquement, la procédure de rectification contradictoire se déroule de la manière suivante :

La notification d’un redressement fiscal au contribuable par l’envoi d’une proposition de rectification ; cette proposition doit être motivée de manière à permettre à l’intéressé de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ;
Le contribuable dispose d’un délai de 30 jours à compter de la réception de la notification pour donner son acceptation ou manifester son désaccord (en termes procédure, on parle d’observations du contribuable). Il a la possibilité de demander une prorogation de ce délai (30 jours supplémentaires) ;
L’administration fiscale prend position sur les observations formulées par le contribuable. Si le désaccord persiste, le contribuable peut solliciter un recours hiérarchique (c’est un rendez-vous dans les locaux de l’administration fiscale en présence du supérieur hiérarchique de l’agent qui est en charge du contrôle) et/ou la saisine d’une commission administrative soit de la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, soit de la commission départementale de conciliation, soit du comité consultatif des crédits d’impôt pour dépenses de recherche ;
si malgré tout un désaccord subsiste, le contribuable pourra lancer une procédure contentieuse après réception de l’avis d’imposition supplémentaire.

La procédure de rectification contradictoire, de portée générale, est pourtant écartée dans certains cas :

en matière d’impôt locaux (comme la taxe foncière ou la CFE), à l'exclusion de la CVAE et de la taxe d'aménagement ;
et dans les cas de taxation ou d’évaluation d'office des bases d'imposition.

Parlez-nous justement de la procédure de taxation d’office. De quoi s’agit-il ?

Raphaël SABOURIN : La procédure de taxation d’office est l’une des procédures permettant à l’administration d’imposer un contribuable d’office.

Sa principale caractéristique est qu’elle n’est pas contradictoire. Par conséquent, un contribuable taxé d’office n’est pas invité à exposer sa position, ses arguments, etc. en cours de contrôle.

De plus, en cas de procédure contentieuse, la charge de la preuve pèse sur le contribuable qui souhaite contester l’imposition.

Dans quelles situations l’administration peut-elle avoir recours à la taxation d’office ?

Raphaël SABOURIN : L’administration fiscale ne peut décider de taxer ou d’évaluer d’office les revenus ou bénéfices imposables des contribuables, que des cas limités (article L65 du livre des procédures fiscales).

La procédure de taxation d’office pourra être utilisée en cas :

de défaut ou de retard dans le dépôt des déclarations : pour mémoire, les déclarations tardives sont celles qui sont envoyées après l’expiration du délai légal, le cachet de La Poste faisant foi ;
de défaut de réponse à une demande d’éclaircissements ou de justifications ;
de défaut de justifications de l’origine et des modalités d’acquisition des avoirs à l’étranger ;
de défaut de désignation d’un représentant en France.

Le défaut de dépôt de déclaration (on parle généralement « d’absence de déclaration ») est une notion qui doit être entendue au sens large. Régulièrement, en effet, la jurisprudence, de même que l’administration, assimilent à une « absence de déclaration » le dépôt d’une déclaration irrégulière. Il en est ainsi :

d’une déclaration non signée par le contribuable lui-même ou par une personne habilitée ;
d’une déclaration de revenu global souscrite sur papier libre et non sur l’imprimé requis, alors même que ce courrier reprendrait effectivement toutes les indications légales exigées ;
d’une déclaration comportant des erreurs ou des oublis tellement importants qu’elle en est dénuée de valeur probante.

Attention : la procédure de taxation d’office ne s’applique pas à tous les impôts et taxes. L’administration ne pourra s’en servir qu’en matière :

d’impôt sur le revenu ;
d’impôt sur les sociétés ;
de taxes et participations assises sur les salaires ou les rémunérations :
- cotisation due au titre de la participation des employeurs à l’effort de construction,
- taxe sur les salaires,
- participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue,
de taxes sur le chiffre d’affaires, et notamment la TVA ;
de droits d’enregistrement.

La procédure d’évaluation d’office, quant à elle, est utilisée en cas :

d’opposition à contrôle fiscal du fait du contribuable ou d’un tiers ;
de défaut de production ou de souscription tardive de certaines déclarations spéciales relatives aux revenus industriels et commerciaux (régimes de bénéfice réel), agricole (régimes de bénéfice réel) ou non commerciaux (déclaration contrôlée).

Les procédures de taxation et d’évaluation d’office sont toutes 2 des procédures d’imposition d’office. La principale différence entre les 2 tient à la nature de la déclaration concernée…

Comment se déroule une procédure de taxation d’office ?

Raphaël SABOURIN : Il serait long et fastidieux de développer les particularités de la procédure de taxation d’office pour chaque hypothèse. Concentrons-nous sur celle qui est la plus fréquemment rencontrée : le défaut ou le retard de déclaration.

Lorsqu’elle constate un défaut ou un retard de déclaration, l’administration doit commencer par adresser au contribuable une mise en demeure préalable. Il s’agit là d’un prérequis obligatoire. Si l’administration fiscale ne respecte pas cette obligation, elle ne pourra pas taxer d’office le contribuable défaillant. En revanche, elle pourra toujours engager une procédure de rectification contradictoire, sous réserve bien évidemment du respect de toutes les conditions requises.

La mise en demeure doit impérativement mentionner :

les déclarations ou les actes dont l’administration demande le dépôt ou la présentation ;
la date à laquelle ces documents auraient dû être déposés ou présentés ;
les textes de loi qui prescrivent ou imposent le dépôt de ces déclarations ;
l’adresse du service auquel les documents doivent être envoyés ;
les conséquences financières de tout retard ou de toute omission.

Toutefois, dans certaines situations exceptionnelles, l’administration ne sera pas dans l’obligation d’adresser une mise en demeure avant d’engager une taxation d’office. C’est le cas :

en matière de taxes sur le chiffre d’affaires (TVA par exemple) ;
lorsque le contribuable change fréquemment de lieu de séjour ou de principal établissement, ou lorsqu’il séjourne dans des locaux meublés ou dans des locaux d’emprunt ;
lorsque le contribuable a transféré son domicile fiscal ou son activité à l’étranger sans avoir déposé sa déclaration de revenus (ou sa déclaration de résultats) ;
lorsque le contrôle fiscal n’a pas pu avoir lieu, soit du fait du contribuable lui-même, soit du fait d’un tiers ;
lorsque le contribuable s’est livré à une activité occulte ;
lorsque l’administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale.

Revenons à l’hypothèse « classique » dans laquelle l’administration adresse une mise en demeure. Le contribuable dispose alors d’un délai de 30 jours suivant la notification de ce courrier pour régulariser sa situation (90 jours pour la présentation à l’enregistrement de la déclaration de succession). S’il s’acquitte de ses obligations, la procédure de taxation d’office ne pourra pas être engagée. En revanche, le contribuable sera toujours tenu au paiement de l’intérêt de retard et d’une majoration pour défaut ou retard de déclaration.

Ce n’est qu’à défaut de régularisation dans le délai imparti que l’administration fiscale pourra engager la procédure de taxation d’office. Concrètement, elle arrêtera d’office les bases d’imposition du contribuable, puis les lui notifiera.

Notez que l’administration doit être en mesure de faire connaître au contribuable et au juge, le cas échéant, la méthode employée ainsi que les calculs effectués pour déterminer les bases d’imposition.

Pour finir, retenez que la mise en recouvrement des impôts, taxes et pénalités dus ne pourra intervenir qu’à l’expiration d’un délai de 30 jours à compter de la notification des bases d’imposition.

Est-il possible de contester les résultats d’une taxation d’office et, par conséquent, le redressement prononcé ?

Raphaël SABOURIN : Bien évidemment ! Ce n’est pas parce que l’administration peut établir seule les bases d’imposition nécessaires au calcul de l’impôt du contribuable que sa décision est incontestable.

Ainsi, la personne qui souhaite contester la décision de l’administration devra prouver :

soit que la procédure de taxation d’office ne pouvait pas être engagée à son encontre ;
soit que la procédure en elle-même n’a pas été respectée, par exemple parce que l’administration ne lui a pas notifié de mise en demeure préalable de s’acquitter de ses obligations alors qu’elle était tenue de le faire ;
soit que les bases d’imposition retenues par elle sont « exagérées » : il s’agira là d’attaquer purement et simplement la méthode employée et / ou les calculs effectués par l’administration.

Les informations indiquées dans cet article sont valables à la date de diffusion de celui-ci.

Raphaël SABOURIN
Juriste
raphael.sabourin@oratio-avocats.com